Ремонт основных средств — это действия, осуществляемые с целью уменьшения степени износа и возобновления технологических возможностей основных средств ради их поддержания в эффективно функционирующем состоянии.
Основные активы производства должны использоваться эффективно, а для этого их необходимо время от времени восстанавливать. Это возможно различными способами: путем модернизации, реконструкции либо выполнения ремонта той или иной степени длительности и тщательности.
Путем осуществления ремонта в результате вложения определенных затрат стоимость ремонтируемого актива увеличивается, то есть возрастает эффективность эксплуатации.
Рассмотрим способы ремонта основных фондов, проанализируем особенности его отражения в бухгалтерском учете.
Ремонт основных средств: что это такое
Определения ремонту как способу поддержки и повышения эффективности основных материальных активов в современных нормативных актах не приводятся. Не отменено, а потому считается актуальным Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденное Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 года №279: в нем дается определение ремонту конкретно этого вида основных средств. Таковым считается сочетание технических мероприятий, касающихся улучшения или поддержания на прежнем уровне эксплуатационных характеристик зданий, сооружений и их конструкций.
Характерные особенности ремонта основных активов
Для ремонта, как способа поддержания ОС в эффективном состоянии, характерны следующие факторы:
- функции ремонтируемого основного средства остаются неизменными;
- технические возможности актива не расширяются;
- характеристики объекта максимально приближаются к изначальным;
- первоначальная стоимость ОС, отраженная на бухгалтерском балансе, в результате ремонта увеличивается.
Ремонт основных средств осуществляется разными путями:
- устранением повреждений;
- починкой;
- заменой отдельных элементов, конструкций и узлов;
- техническим обслуживанием (уход, смазка, проверка, очистка, настройка, регулировка и т.п.).
Классификация ремонтов основных фондов
В зависимости от того, что берется за основу разделения на группы (объем работ, их стоимость, длительность, степень вмешательства в функционирование основного средства и порядок организации), ремонты можно подразделить на несколько категорий.
- По возможности планирования:
- планово-предупредительный ремонт – проводят регулярно, не дожидаясь проблем в функционировании основного средства, с целью профилактики снижения эффективности;
- аварийный ремонт – экстренное устранение возникших неполадок или нарушений работы объекта для возобновления его работоспособности;
- восстановительный ремонт – разновидность аварийного, когда работы вынуждены проводиться после воздействия на основные фонды каких-либо чрезвычайных ситуаций, неподконтрольных человеку, например, стихийных бедствий.
- текущий ремонт – наименьший по масштабам и стоимости производимых ремонтных действий, призванный обеспечить эффективную эксплуатацию до следующего ремонта, не затрагивающий главные функциональные характеристики объекта (может проводиться неоднократно в течение года);
- средний ремонт – более трудоемкий процесс, предусматривающий большие затраты, требующий частичного вмешательства в работу ремонтируемого основного средства; чаще всего связан с заменой деталей и важных узлов (не выполняется чаще раза в год);
- капитальный ремонт – самый дорогой и длительный из всех видов восстановительных ремонтных работ, полностью охватывают объект, предусматривая вмешательства высокой степени, в результате чего на время ремонта он выпадает из эксплуатации (проводится изредка).
- хозяйственный способ ремонта – обслуживание и/или восстановление объекта выполняется путем привлечения внутренних ресурсов самой организации;
- подрядный способ ремонта – привлечение для осуществления работ внешних исполнителей.
Текущий и капитальный ремонт: как отличить
Разделение ремонтов на текущий и капитальный имеет важное значение, поскольку эти виды работ по-разному отражаются в бухгалтерии предприятия и другой отчетности. Между тем нормативные акты налогового и бухгалтерского законодательства не дают четкого разграничения и дефиниций этим видам ремонтных работ.
В письме Министерства финансов РФ от 14.01.2004 года №16-00-14/10 «Об основаниях для определения видов ремонта» разъясняется, что организация сама должна разработать положения, на основании которых ремонтные работы будут отнесены к текущим или капитальным. При этом допустимо использовать положения документации, оставшейся актуальной со времен СССР, как приводимое Постановление Госстроя № 279.
Рассмотрим основные отличия текущего и капитального ремонтов, которые приняты в предпринимательской практике.
| № | Основание | Текущий ремонт | Капитальный ремонт |
|---|---|---|---|
| 1 | Периодичность | Не более раза в год | Более одного года |
| 2 | Характер работ | Устранение повреждений, неисправностей, замена отдельных частей | Полная разборка, замена всех поврежденных или изношенных элементов |
| 3 | Длительность | Не очень продолжительный | Продолжительный |
| 4 | Основной способ исполнения | Чаще хозяйственный | Чаще подрядный |
| 5 | Регулярность | Должен производиться по специально составленным графикам | Зависит от степени износа основного средства, назначается специально |
| 6 | Дополнительные работы | Не предусмотрены | Может сопровождаться реконструкцией, модернизацией |
Нюансы бухгалтерского учета ремонта ОС
Особенности бухучета затрат на ремонт основных фондов должны отражаться в учетной политике конкретного предприятия и оформляются соответствующим приказом. Как правило, эти средства вносятся в состав издержек производства или обращения, для чего выбирается один из путей.
- Фактические расходы включаются в издержки обращения. Этот метод применяется в основном для текущих ремонтов: расходы списываются в тот же период, когда были произведены.
- Создается специальный ремонтный финансовый резерв. Организация выбирает порядок начисления резервных фондов относительно установленных во внутренних нормативных актах специальных лимитов для таких отчислений, размер которых зависит от группы основного средства.
- Отнесение ремонтных затрат в счет расходов будущих периодов с тем, чтобы потом их равномерно списывать. Такой способ удобнее, если предстоят крупные и масштабные ремонтные работы, а фонда или резерва для этого не создавалось. Если списать сразу большую сумму на эти расходы, нарушится отражение себестоимости работ.
Бухгалтерские проводки при разных способах организации учета ремонтных средств
Хозяйственный способ организации ремонта позволяет одномоментно списать затраты на ремонтные работы. Проводки:
- дебет – 20 «Производство, оказание услуг», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Нераспределенная прибыль, непокрытые убытки»;
- кредит – 10 «Материалы», 69 «Расчеты по соцстрахованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и другие счета.
Резервный способ , когда создается фонд ремонта основных средств, предусматривает использование средств из этого резерва. Если на конец отчетного года ремонт окончен, а резерв не израсходован полностью, остаток полежит сторнированию. Если ремонт продолжается и в следующем году, остаток средств в резерве по итогам отчетного года относится на его финансовые итоги. Если средств, наоборот, не хватило для завершения ремонта, придется провести дополнительные траты и в конце года списать их на расходы. Проводки:
- дебет 96 «Резервы предстоящих расходов», возможна корреспонденция со счетами учета производственных расходов;
Расходы на ремонт, распланированные на будущее , должны списываться равномерно, одинаковыми частями.
СПРАВКА! Нормативные отчисления в счет будущих периодов не могут быть больше, чем средняя цифра, характеризующая этот показатель за предыдущие три года.
Проводки:
- дебет 97 «Расчеты будущих периодов»;
- кредит 23 «Вспомогательные производства», 10 «Материалы», 69 «Расчеты по соцстрахованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
Бухучет расходов на ремонт основных средств зависит от того, каким способом он выполнен - подрядным или хозяйственным (собственными силами).
1. Ремонт провели хозспособом
Расходы на проведение ремонта собственными силами состоят:
- из стоимости запасных частей и расходных материалов. Стоимость запчастей и материалов, которые приобрели для ремонта, учтите в составе МПЗ ;
- из зарплаты сотрудников, выполнивших ремонт;
- из страховых взносов, начисленных с зарплаты сотрудников, и т. д.
Если в организации создана ремонтная служба, то расходы на проведение этих работ оформите проводкой:
Дебет 23 Кредит 10 (16, 69, 70...)
- отражены расходы на ремонт основного средства.
После того как основное средство будет полностью отремонтировано (т. е. будет подписан акт по форме № ОС-3), расходы, учтенные на счете 23, спишите на счета учета затрат в зависимости от того, для каких целей используется основное средство. Как правило, это счета, на которых отражается амортизация по отремонтированному основному средству:
Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 23
- списаны затраты на ремонт основного средства.
Если ремонтной службы в организации нет, то расходы на ремонт основного средства предварительно на счете 23 не учитывайте. По мере их возникновения делайте сразу же проводку:
Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 10 (16, 69, 70...)
- учтены затраты на ремонт основного средства.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счет 23).
Пример отражения в бухучете расходов на ремонт основных средств, выполненный хозспособом. Ремонтной службы в организации нет
ООО «Торговая фирма "Гермес"» провело собственными силами текущий ремонт холодильной камеры. Ремонтной службы в организации нет. Резерв на ремонт основных средств организация не создает. Организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль поквартально.
Перед проведением ремонта был составлен акт о выявленных неисправностях (дефектах) холодильной камеры. Согласно акту из строя вышел компрессор. Поскольку компрессор восстановлению не подлежит, его решили заменить.
Для этого в январе организация приобрела компрессор на сумму 3540 руб. (в т. ч. НДС - 540 руб.) и передала его для выполнения ремонтных работ. Бухучет стоимости материалов организация ведет без применения счетов 15 и 16. В январе холодильная камера была отремонтирована. Бухгалтеру был передан акт о замене компрессора.
Расходы на оплату труда (зарплата и страховые взносы с нее) сотрудников, выполнивших ремонт, составили 2000 руб.
Бухгалтер «Гермеса» сделал следующие проводки:
Дебет 10-5 Кредит 60
- 3000 руб. (3540 руб. - 540 руб.) - приобретен компрессор;
Дебет 19 Кредит 60
- 540 руб. - учтен НДС со стоимости компрессора;
- 540 руб. - принят НДС к вычету;
Дебет 60 Кредит 51
- 3540 руб. - перечислены денежные средства за компрессор;
Дебет 44 Кредит 10-5
- 3000 руб. - списан компрессор, установленный при ремонте холодильной камеры;
Дебет 44 Кредит 70 (69)
- 2000 руб. - учтены расходы на оплату труда сотрудников, отремонтировавших холодильную камеру.
2. Ремонт выполнил подрядчик
Если ремонт выполняет подрядчик, то расходы на его вознаграждение отразите проводкой:
Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 60
- учтены затраты на ремонт основного средства, выполненный подрядным способом.
Такой порядок следует из пунктов 5, 7, 16, 18 ПБУ 10/99.
Пример отражения в бухучете расходов на ремонт основных средств, выполненный подрядчиком
ООО «Торговая фирма "Гермес"» провело ремонт холодильной камеры с помощью подрядной организации ООО «Альфа». Стоимость работ составила 8260 руб. (в т. ч. НДС - 1260 руб.). Резерв на ремонт основных средств организация не создает. Организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль поквартально.
В апреле при получении акта по форме № ОС-3 бухгалтер «Гермеса» сделал следующие проводки:
Дебет 44 Кредит 60
- 7000 руб. (8260 руб. - 1260 руб.) - учтены затраты на ремонт холодильной камеры;
Дебет 19 Кредит 60
- 1260 руб. - учтен НДС со стоимости ремонтных работ;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 1260 руб. - принят НДС к вычету;
Дебет 60 Кредит 51
- 8260 руб. - перечислены «Альфе» денежные средства за ремонт холодильной камеры.
Ситуация: можно ли в бухучете отражать затраты на неравномерно производимый в течение года ремонт основных средств в составе расходов будущих периодов?
Ответ: да, можно. Это позволит списывать такие расходы равномерно, не искажая финансового результата.
Ведь именно так нужно поступать, когда нельзя четко определить связь между расходами и доходами (п. 19 ПБУ 10/99). Более того, такой порядок для неравномерных расходов на ремонт прямо указан и в Инструкции к плану счетов в разделе, посвященном счету 97 «Расходы будущих периодов».
Поэтому подобные расходы отражайте такой проводкой:
Дебет 97 Кредит 10 (16, 60, 69, 70...)
- учтены затраты на ремонт основных средств.
Аналогичная позиция выражена и в письме Минфина России от 12 января 2012 г. № 07-02-06/5.
Ситуация: как в бухучете отразить регулярные крупные затраты на капитальный ремонт основного средства? По плану ремонт производят раз в несколько лет.
Такие затраты отразите в составе расходов будущих периодов.
Ведь погашать такие капитальные затраты следует во временном интервале между дорогостоящими ремонтами. Такие затраты следует отражать в Бухгалтерском балансе как отдельный показатель, уточняющий данные по строке 1150 «Основные средства». Указано на это и в приложении к письму Минфина России от 9 января 2013 г. № 07-02-18/01.
Поэтому в бухучете затраты на капремонт и нужно отражать на счете 97. Затем такие расходы равномерно списывайте на счета учета затрат. Вот как это оформить проводками.
Когда потратитесь на капитальный ремонт:
Дебет 97 Кредит 10 (60, 69, 70...)
- учтены затраты на капитальный ремонт основных средств.
Когда будете равномерно списывать расходы, сделайте следующие записи:
Дебет 20 (23, 26) Кредит 97
- списана часть затрат на капремонт основных средств на расходы.
Пример отражения в бухучете затрат на проведение регулярного капитального ремонта основного средства
На балансе ООО «Альфа» числится высокотехнологичное оборудование. Согласно технической документации периодический капитальный ремонт оборудования необходимо проводить через каждые два года в течение срока его эксплуатации. Первый капитальный ремонт выполнен в ноябре 2014 года. Руководствуясь разъяснениями Минфина России, бухгалтер «Альфы» списывал данные затраты равномерно в течение двух лет с даты проведения первого ремонта.
Капитальный ремонт проводился силами подрядчика. Его стоимость составила 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС - 180 000 руб.).
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие проводки.
В ноябре:
Дебет 97 Кредит 60
- 1 000 000 руб. - отражены затраты на капитальный ремонт;
Дебет 19 Кредит 60
- 180 000 руб. - учтен НДС со стоимости капитального ремонта;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 180 000 руб. - принят НДС к вычету;
Дебет 60 Кредит 51
- 1 180 000 руб. - перечислены денежные средства подрядчику.
Учет расходов на ремонт основных средств – один из разделов учета затрат. Посредством ремонта восстанавливают основные характеристики производственных фондов – зданий, оборудования, станков и машин. Существует несколько видов ремонта: производством текущего и среднего ремонта имущество восстанавливают частично, а проведением капитального ремонта – полностью. При этом расходы по ремонтам списываются на затраты производства в отчетном периоде. Разберемся с особенностями учета затрат на восстановление и ремонт основных средств.
Как учесть ремонт основных средств в бухгалтерском учете
Проведению любого вида ремонта предшествует формирование плана ремонтов на год, основанного на технико-экономическом обосновании их необходимости и подсчета предполагаемой сметной стоимости. Выполняют ремонт собственными силами (хозспособ) или заключая договор с подрядчиком – сторонним предприятием.
Учет ремонта основных средств хозспособом предполагает отнесение затрат на счета производственных издержек. Как правило, предприятия, осуществляющие ремонт ОС самостоятельно, имеют вспомогательные производства, на базе которых ремонты производят, поэтому собирают расходы на счетах этих производств, а затем по мере восстановления объекта ОС списывают их на счет основного производства, фиксируя операции проводками:
При отсутствии вспомогательных ремонтных цехов, затраты по ремонтам собираются непосредственно на счетах затрат:
Д/т 20, 23, 25, 26, 29, 44 – К/т 02, 10, 60, 70, 69
Пример
Компания самостоятельно провела текущие ремонтные работы по замене изношенных деталей оборудования на сумму 150 000 руб., из которых закуп материалов составил 95 600 руб., з/плата рабочих 35 000 руб., амортизация механизмов – 8900 руб. Ремонтного цеха компания не имеет. Бухгалтер оформляет ремонтные работы записями:
Если ремонт осуществляется подрядчиком, то работы проводятся на основании заключенного договора, прием оформляется соответствующим актом, бухгалтер делает следующие проводки:
Пример
Торговая компания заключила договор с подрядчиком на ремонт холодильного оборудования на сумму 200 600 руб. с учетом НДС . Прием выполненных работ бухгалтер оформила проводками:
Создание резерва на ремонт основных средств: проводки
Списывать текущие расходы на ремонт предприятие может напрямую (как в указанных примерах), либо распределив их по затратам года равномерными долями, для чего следует образовать резерв. Это актуально для компаний, планирующих большие объемы ремонтных работ. Создание резерва закрепляют в учетной политике (УП) компании, и после этого списывать расходы напрямую предприятие уже не вправе.
Формируется резерв постепенным переносом стоимости ремонта на себестоимость продукции . Учитывают его на счете 96, открыв субсчет резерва. На практике процесс начисления резерва осуществляется исходя из общей первоначальной стоимости амортизируемого имущества на начало года, в котором образуется резерв, и норматива отчислений, утверждаемого в УП в целях налогообложения (п. 2 ст 324 НК РФ):
- Компанией определяется предельная сумма отчислений в резерв на основе плана ремонтов на год (она не может превышать среднюю стоимость ремонтов, проведенных за 3 последних года);
- Если планируется дорогостоящий ремонт на несколько лет, то фирма вправе увеличить предельный размер стоимости планируемых ремонтов на пропорциональную периоду сумму (если ранее подобные ремонты не проводились);
- Рассчитывают среднюю стоимость ремонтов за 3 предыдущих года (не включая дорогостоящие проекты);
- Вычисляют поквартальную или помесячную сумму отчислений в резерв на ремонт (в зависимости от отчетного периода по налогу на прибыль).
Пример
Компания рассчитывает норматив на основе данных:
– стоимость ОС на начало 2018 г. – 1 600 000 руб.;
– стоимость проведенных ремонтов за три предшествующих года: в 2015 – 500 000 руб., в 2016 – 430 000 руб., в 2017 – 510 000 руб.;
– предельная стоимость планируемых ремонтов на 2018 – 560 000 руб.;
– на 2 года (2018 - 2019) запланирован ремонт нестандартного оборудования в сумме 300 000 руб.
Произведем вычисления:
– средняя стоимость проведенных ранее ремонтов – 480 000 руб. (500 000 + 430 000 + 510 000);
– поскольку запланированная стоимость ремонтов на 2018 год превышает среднюю, базой для расчета будет использоваться средняя величина за прошлые периоды;
– для ремонта нестандартного оборудования сумма ремонта на 2018 год составит 150 000 руб. (300 000 / 2);
– норматив отчислений в резерв составил 39% ((480 000 + 150 000) / 1 600 000 х 100%).
В сумме годовой резерв составит 624 000 руб. (1 600 000 х 39%), т. е. в месяц списание затрат составит 52 000 руб. (624 000 / 12), в квартал – 156 000 руб. (624 000 / 4).
Учет резерва на ремонт основных средств
Рассчитав сумму отчислений в резерв, бухгалтер формирует проводки:
На конец года компанией проводится инвентаризация резерва, результаты которой показывают, в какой мере он был использован. Если сумма начисленного резерва превышает реальные затраты, то этот остаток переносится в состав внереализационных доходов проводкой Д/т 96 К/т 91/1. В случаях, когда фактические расходы превысили резерв, то нехватку восполняют списанием остатка на расходы записями Д/т 20 К/т 96 или Д/т 20 К/т 10, 60, 70, 69.
При наличии объектов «незавершенки» (например, когда ремонт запланирован на несколько лет) инвентаризируют их наличие и состояние на конец периода, составляя акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств по форме ИНВ-10.
Капитальный ремонт основных средств в бухгалтерском учете расходов будущих периодов
Возможность создать резерв на проведение ремонта появляется не у каждого предприятия, но восстановление ОС необходимо проводить, стараясь при этом руководствоваться принципом равномерности списания затрат. Особенно актуально это при проведении капитальных ремонтов, поскольку суммы на них идут довольно крупные, а одномоментное списание может изрядно повредить состоянию и репутации фирмы. Избежать скачков себестоимости продукции поможет способ списания затрат по ремонту путем распределения их как расходов будущих периодов, используя сч. 97. В этом случае проводки по отражению ремонтных работ будут следующими:
Погашают капитальные затраты обычно во временном интервале между проводимыми ремонтами.
Пример
Компания имеет на балансе высокоточное оборудование, которое должно подвергаться капремонту каждые 2 года во всем периоде его эксплуатации. Первый ремонт прошел в январе 2016. Капремонт проводился подрядным способом, его стоимость составила 590 000 руб. с учетом НДС. На протяжении 2-х лет бухгалтер списывал его стоимость равными долями. Проводки:
Несмотря на то, что ремонт сопровождается разборкой объекта, его отдельных элементов и другими работами, приостанавливающими процесс эксплуатации, начисление износа по ремонтируемым активам не прекращается, т. е. на учет амортизации ремонт основных средств не влияет.
Для удобства изучения материала статью разбиваем на темы:
Согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) В собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар, и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).
В рассматриваемой ситуации продавцом является организация собственник объекта основных средств, а покупателем - другое лицо (юридическое или физическое), приобретающее этот объект. Цена продажи основного средства устанавливается в соответствии с договором.
В соответствии со ст. 424 ГК РФ цена, по которой продается основное средство, устанавливается соглашением сторон.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Принимающая сторона принимает полученный налог к вычету в порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК РФ.
В ранее действующей редакции НК РФ требование о восстановлении сумм НДС с остаточной стоимости основных средств отсутствовало. Также отсутствовала норма о возможности принятия к вычету НДС у принимающей стороны.
Отражение указанных финансово-хозяйственных операций в учете организации производится на основании надлежащим образом оформленного акта приема-передачи объекта основного средства по формам, утвержденным постановлением Госкомстата России № 7: № 6С-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»,№ ОС-1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)», № ОС-16 «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)».
Бухгалтерский учет
Приобретение объекта основных средств в регистрах бухгалтерского учета было отражено записями:
Дебет счета 08 Кредит счета 60 - 550 ООО руб. - получен от поставщика объект основных средств (660 ООО руб. - ПО ООО руб.);
Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 110 ООО руб. - отражен налог на добавленную стоимость по полученному объекту;
Дебет счета 01 Кредит счета 08 - 550 ООО руб. - объект введен в эксплуатацию;
Дебет счета 60 Кредит счета 51 - 660 ООО руб. - оплачена задолженность поставщику;
Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 -110 ООО руб. - НДС по оплаченному и введенному в эксплуатацию объекту принят к вычету.
По объекту начала начисляться амортизация согласно Единым нормам .
Допустим, что норма амортизационных отчислений была установлена в размере 11,1% годовых.
Сумма амортизационных отчислений за год составляет, таким образом, 61 050 руб. (550 ООО руб. х 11,1%), за месяц - 5087,50 руб., (61050 руб. : 12 мес.).
За 2001-2005 гг. и январь 2006 г. была начислена амортизация в сумме 284 900 руб. (5087,50 руб. X 56 мес.).
Остаточная стоимость - 265 100 руб. (550 ООО руб. --284 900 руб.).
Допустим, что для целей налогообложения прибыли данный объект принадлежит к IV амортизационной группе и срок его полезного использования установлен равным 6 годам.
Амортизация начислена за 8 месяцев в сумме 40 700 руб. (5087,5 руб. X, 8 мес.).
Для целей налогообложения сумма амортизации (при начислении ее линейным способом) должна быть определена исходя из остаточной стоимости, равной 509 300 руб., (550 ООО руб. -- 40 700 руб.), и оставшегося срока Начисления амортизации, равного 64 мес. (72 мес. - 8 мес.).
Ежемесячная сумма амортизации, признаваемая расходами для целей налогообложения, таким образом, составит 7958 руб. (50900 руб. : 64 мес.).
Остаточная стоимость для целей налогообложения на момент передачи объекта будет равна 127 316 руб. (509 300 руб. - 7958 руб. х 48 мес.).
Для целей налогового учета стоимость финансовых вложений организации будет определена в сумме 127.316 руб. (или 23,15%) - исходя из остаточной стоимости по данным налогового учета.
При вводе объекта в эксплуатацию налог на добавленную стоимость был принят к вычету в сумме 110 ООО руб.
Следовательно, на Момент передачи объекта в качестве вклада в уставный капитал следует уменьшить сумму зачтенного ранее налога на 25 465 руб. (По 1ООО руб. х 23,15%).
Передачу объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал в регистрах бухгалтерского учета следует отразить записями :
Дебет счета 01 (субсчет «Выбытие основных средств») Кредит счета 01 - 550 ООО руб. - списана первоначальная стоимость передаваемого объекта;
Дебет счета 02 Кредит счета 01 (субсчет «Выбытие основных средств») - 284 900 руб. - списана начисленная амортизация по передаваемому объекту; ,
Дебет счета 91 (субсчет «Выбытие основных средств») Кредит счета 01 (субсчет «Выбытие основных средств») — 265 100 руб. - отражено по выбытие объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал;
Дебет счета 58 (субсчет «Паи и акции») Кредит счета 91 -
500 ООО руб. - отражено финансовое вложение по стоимости приобретенной доли в уставном капитале (стоимости приобретенных акций);
Дебет счета 91 Кредит счета 68 — 25 465 руб. — увеличены фактические затраты, по приобретению доли в уставном капитале другой организации на сумму восстановленного НДС.
Таким образом, затраты на приобретение доли уставного капитала номиналом в 500 ООО руб. в бухгалтерском учете будут отражены в размере 290 565 руб. (265 100 руб. + 25 465 руб.);
Дебет счета 91 Кредит счета 99 - 209 435 руб., - отражена разница (прибыль) в бухгалтерском учете между стоимостью приобретаемой доли в уставном капитале (стоимостью акций) и балансовой стоимостью передаваемых объектов основных средств с учетом суммы восстановленного НДС (500 ООО руб. - 290 565 руб.).
Налоговый учет
Для целей налогообложения прибыли стоимость доли уставного капитала будет равна остаточной стоимости объекта по данным налогового учета, увеличенной на сумму НДС, восстановленного с остаточной стоимости объекта основных средств.
Остаточная стоимость объекта - 175 064 руб., НДС — 35 013 руб. Затраты по оплате уставного капитала - 210 077 руб.
В рассматриваемом примере фактические затраты оказались меньше (как в бухгалтерском, так и а налоговом учете), чем номинальный размер доли.
На практике возможен и обратный вариант — стоимость объекта основных средств для передающей стороны будет меньше, чем его оценят учредители создаваемого общества.
Безвозмездная передача объекта основных средств
Бесплатного сыра не бывает, и ни одно доброе дело никогда не остается безнаказанным.
Гражданским кодексом РФ подробно регламентирован только один из видов безвозмездной передачи имущества - договор дарения.
При этом в силу ст. 575 ГК РФ в отношениях между коммерческими организациями дарение запрещено (за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда).
Однако на практике безвозмездная передача имущества (в том числе и между коммерческими организациями) довольно широко распространена, что не. является нарушением ст. 575 ГК РФ.
«В гражданском праве действует презумпция возмездности всякого гражданско-правового договора и для квалификации сделки между коммерческими организациями (уступка права требования, перевод и прощение долга и т.п.) как дарения необходимо, чтобы встречное представление отсутствовало в обязательствах и сделках соответствующих контрагентов, а не только при совершении конкретной сделки, а также, чтобы из сделки, в положительном смысле, вытекало бы, что она является безвозмездной при явном намерении одной из сторон увеличить имущество контрагента за счет уменьшения своего собственного имущества».
Отсюда можно сделать вывод, что безвозмездную передачу имущества, следствием которой будет вероятное получение выгоды, нельзя квалифицировать как договор дарения.
Распространена передача имущества на безвозмездной основе (без получения какой-либо компенсации) между взаимозависимыми лицами, например, между учредителем, с одной стороны, и учрежденным им хозяйственным обществом, с другой. Однако такую безвозмездную передачу имущества нельзя считать дарением, поскольку, как минимум, одна из сторон в результате этой операции пусть не сразу, а спустя какое-то время намеревается получить экономическую выгоду. Если учредитель безвозмездно передаёт имущество дочерней организации, то целью такой передачи является улучшение деятельности последней и, как следствие, более высокие дивиденды в этом случае передача имущества «имеет причинную обусловленность, что исключает возможность квалификации соответствующих правоотношений как дарение».
Организация может передавать свое имущество безвозмездно в рекламных целях (но здесь, вероятнее всего, могут использоваться неосновные средства, а товары или продукция). Такая безвозмездная передача имущества не является дарением, так как организация в этом случае намеревается получить выгоду путем увеличения своей продукции.
По договору дарения имущество может передаваться некоммерческим организациям, в благотворительных целях и т.д.
Согласно п.11 ПБУ 10/99 расходы, связанные с выбытием основных средств, признаются операционными расходами организации.
Таким образом, при безвозмездной передаче основных средств расходами в бухгалтерском учете будут считаться их остаточная стоимость и другие затраты, связанные с передачей.
Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, не признаются расходами, уменьшающими сумму полученных доходов.
При исчислении НДС необходимо различать, с какой целью безвозмездно передаются основные средства.
Согласно п. 1 ст. 208 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации, предварительное следствие приостанавливается, когда лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено.
В соответствии с п. 1 ст. ,162 УПК РФ срок предварительного следствия установлен равным двум месяцам.
Угон автомобилей (не только в России, но и во всем мире) относится к числу преступлений, которые раскрываются редко. Поэтому чаще всего по истечении двух месяцев в организацию поступает постановление о приостановлении предварительного следствий в связи с п. 1 части первой ст. 208 УПК РФ (лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено).
В постановлении, правда, должно быть сказано, что розыск обвиняемого поручается соответствующему подразделению МВД (районному отделению и т.д.).
Но если машина не разыскана по горячим следам, то шансы на ее нахождение позднее катастрофически уменьшаются, и дело переходит в разряд или «глухарей».
Согласно пп. «б» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета убытки от недостачи имущества списываются на финансовый результат, если виновные лица не установлены.
Однако постановление о приостановлении предварительного следствия с формальной точки зрения еще не может служить доказательством того, что виновник не установлен. Теоретически полиция на этом не успокаивается и в поте лица, не покладая рук, продолжает искать угнанную машину.
Назад | |
Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством текущего, среднего капитального ремонта, а также модернизации и реконструкции. К сожалению, на практике отличить капитальный ремонт от модернизации и реконструкции на основе смет и фактически выполненных работ очень сложно. Между тем, от этого зависит, включаются ли соответствующие расходы в себестоимость, либо относятся на счета капитальных вложений.
Определение работ
К работам по текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по их систематическому и своевременному предохранению от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии в течение срока полезного использования (п. 71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 ? 33н). При этом не улучшаются первоначальные характеристики объекта.
Отметим, что хотя Методические указания изданы на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97, утвержденного приказом Минфина России от 03.09.97 ? 65н, которое с начала текущего года отменено, ими можно пользоваться в части, не противоречащей ныне действующему ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина России от 30.03.01 ? 26н).
При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т. п.).
При капитальном ремонте оборудования и транспортных средств производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата (п. 72 Методических указаний).
Как было сказано выше, восстановление основных фондов также осуществляется посредством модернизации и реконструкции.
В отличие от ремонтных работ, работы по модернизации и реконструкции приводят к улучшению (повышению) технико-экономических показателей функционирования объектов основных фондов: увеличивается мощность оборудования, повышается качество выпускаемой продукции, увеличивается срок полезного использования и т. п. Затраты на модернизацию и реконструкцию после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость объектов.
Совместное письмо Госплана СССР, Госстроя СССР, Стройбанка СССР, ЦСУ СССР от 08.05.84 ? НБ-36-Д, 23-Д, ? 144, ? 6-14 (соответственно) «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий» определяет реконструкцию как переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения (без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения), связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня на основе достижений научно-технического прогресса, осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий их труда и охраны окружающей среды.
При реконструкции должны обеспечиваться:
Увеличение производственной мощности прежде всего за счет устранения диспропорций в технологических звеньях;
Внедрение малоотходной, безотходной технологий и гибких производств;
Сокращение числа рабочих мест;
Повышение производительности труда;
Снижение материалоемкости производства и себестоимости продукции;
Повышение фондоотдачи и улучшение других технико-экономических показателей действующего предприятия.
Учет и налогообложение
Возникает вопрос: почему так важно правильно определить, связаны ли данные затраты с ремонтом или модернизацией, реконструкцией объекта?
В себестоимость продукции (работ, услуг) как затраты на обслуживание производственного процесса включаются расходы по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов) (подп. «е» п. 2 Положения о составе затрат…, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 ? 552). Затраты на проведение модернизации оборудования, а также реконструкции объектов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.
Поэтому в зависимости от состава работ, связанных с восстановлением объектов основных средств, их стоимость может быть включена в себестоимость продукции (работ, услуг) или должна учитываться на счетах капитальных вложений.
Пример 1.
Организация произвела подрядным способом капитальный ремонт производственного здания. Стоимость выполненных работ составила 120 000 руб., включая НДС – 20 000 руб. Денежные средства перечислены подрядчику полностью.
В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
Дебет 20 Кредит 60 - 100 000 руб. – отражены выполненные подрядчиком работы по капитальному ремонту производственного помещения;
Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. – отражен НДС, уплаченный подрядчику;
Дебет 60 Кредит 51 - 120 000 руб. - перечислены денежные средства подрядчику;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» - 20 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный подрядчику.
Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений (п. 73 Методических указаний).
Капитальные вложения, как по старому, так и по новому Планам счетов учитываются на счете 08 «Капитальные вложения» («Вложения во внеоборотные активы»). Изменение первоначальной стоимости основных средств при достройке, дооборудовании и реконструкции отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08.
Модернизация и реконструкция основных средств может осуществляться организацией своими силами, а может выполняться подрядной организацией.
Произведенные подрядным способом капитальные вложения учитываются по дебету счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 60. При этом затраты организации, отраженные на счете учета капитальных вложений, по окончании достройки, дооборудования, реконструкции объекта основных средств или по завершении работ, носящих капитальный характер, списываются в дебет счета учета основных средств.
Суммы НДС, предъявленные подрядными организациями и уплаченные им при проведении капитального строительства (учтенные на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»), подлежат вычетам (п. 6 ст. 171 НК РФ). Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Пример 2.
Организация осуществила подрядным способом реконструкцию производственного помещения. Стоимость работ по договору составила 240 000 руб. включая НДС – 40 000 руб. Оплата произведена после подписания акта выполненных работ. Сумма амортизационных отчислений по основным средствам, начисленная с начала года на последнее число предыдущего месяца, составила 30 000 рублей.
Дебет 08 Кредит 60 - 200 000 руб. – отражены капитальные вложения по реконструкции производственного здания;
Дебет 19 Кредит 60 - 40 000 руб. – отражен НДС, уплаченный подрядчику;
Дебет 60 Кредит 51 - 240 000 руб. - перечислены денежные средства подрядчику;
Дебет 01 Кредит 08 - 200 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость производственного здания в связи с его реконструкцией;
Дебет 68 субсчет «расчеты по НДС» - 40 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный подрядчику.
До начала текущего года суммы затрат на реконструкцию и модернизацию объектов после их окончания увеличивали добавочный капитал организации (п. 5.2 ПБУ 6/97), за исключением амортизации (п. 37 Методических рекомендаций). Поэтому следовало использовать еще одну проводку:
Дебет 88 Кредит 87 - 170 000 руб. (200 000 – 30 0000) – затраты на модернизацию производственного здания отнесены на добавочный капитал.
Но в ПБУ 6/01 данная норма отсутствует, и теперь эта проводка в учете не производится.
Если при выполнении модернизации объекта основных средств производятся строительно-монтажные работы собственными силами, то необходимо учитывать одну особенность. С 1 января 2001 года объектом налогообложения НДС признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). К таким работам относятся строительные и монтажные работы, выполненные хозяйственным способом непосредственно налогоплательщиками для собственных нужд.
Дата выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством (п. 10 ст. 167 НК РФ).
При проведении организацией собственными силами монтажа оборудования, реконструкции, модернизации объектов основных средств, датой выполнения этих работ для целей налогообложения будет являться день окончания этих работ и составления соответствующих документов, подтверждающих этот факт.
Пример 3.
Организация осуществляет хозяйственным способом реконструкцию производственного помещения. Стоимость материалов, приобретенных для данных целей, составила 240 000 руб., включая НДС – 40 000 руб. Начисления заработной платы с сопутствующими единым социальным налогом и страховыми взносами работникам, занятым на данных работах, составили 100 000 рублей.
В учете производятся следующие записи:
Дебет 10 Кредит 60 - 200 000 руб. – отражена стоимость материалов, приобретаемых для реконструкции производственного здания;
Дебет 19 Кредит 60 - 40 000 руб. – отражен НДС, уплаченный поставщику материалов;
Дебет 60 Кредит 51 - 240 000 руб. - перечислены денежные средства поставщику материалов;
Дебет 08 Кредит 10 - 200 000 руб. – переданы материалы для проведения реконструкции производственного здания;
Дебет 08 Кредит 70, 69 - 100 000 руб. – начислена заработная плата, ЕСН и страховые взносы, работникам, производящим реконструкцию;
Дебет 08 Кредит 68 - 60 000 руб. ((200 000 руб. + 100 000 руб.) х 20%) – начислен НДС, по строительным работам, связанным с реконструкцией производственного здания, выполненным собственными силам.
Определимся с вычетами НДС. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (п. 6 ст. 171 НК РФ). Поэтому в нашем примере вычету должна подлежать суммы НДС:
Уплаченные при приобретении материалов, используемых при реконструкции помещения - 40 000 руб.;
Исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления – 60 000 руб.
В учете это отразится следующим образом:
Дебет 19 Кредит 08 - 60 000 руб. – отражен НДС, исчисленный по строительным работам, выполненным собственными силами;
Дебет 01 Кредит 08 - 300 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость производственного здания в связи с его реконструкцией;
Дебет 68 субсчет «расчеты по НДС» Кредит 19 - 60 000 руб. – принят к вычету НДС, исчисленный по строительным работам, выполненным собственными силами.
Однако Правительство РФ (постановление от 03.12.2000 ? 914) и МНС России (приказ от 20.12.2000 ? БГ-3-03/447) несколько по-иному предлагают принимать к вычету НДС при строительных работах, выполненных собственными силами. В Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (п. п. 12, 25) и Методических рекомендациях по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НалоговогокодексаРоссийской Федерации» (п. 46) определено, что вычету подлежит не весь НДС, исчисленный при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, а разница между этой суммой и НДС, предъявленным к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованных при выполнении этих работ. В учете это отразится следующим образом:
Дебет 68 субсчет «расчеты по НДС» Кредит 19 - 40 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный поставщику материалов.
Дебет 19 Кредит 08 - 20 000 руб.(60 000 – 40 000) – отражена разница между исчисленным НДС по строительным работам, выполненным собственными силами, и НДС, уплаченным за материалы;
Дебет 01 Кредит 08 - 340 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость производственного здания в связи с его реконструкцией;
Дебет 68 субсчет «расчеты по НДС» Кредит 19 - 20 000 руб. – принят к вычету НДС, исчисленные согласно Методическим рекомендациям.
Противоречие очевидно. Поэтому если не принять позицию налогового ведомства (т. е. руководствоваться НК РФ), то отстаивать проведенное исчисление НДС по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, вероятнее всего, придется в судебных инстанциях.
С 1 января 2001 года только строительные и монтажные работы, выполненные непосредственно налогоплательщиками для собственных нужд, являются объектом налогообложения НДС. Если же модернизация объекта производится собственными силами, но иным способом, то начислять НДС не следует.
Отметим, что если продолжительность восстановления объекта основных средств, осуществляемое посредством ремонта, модернизации или реконструкции, превышает 12 месяцев, то на этот период приостанавливается начисление амортизации по объекту (п. 23 ПБУ 6/01).
Учет в следующем году
С 1 января 2002 года вступает в силу глава 25 НК РФ, и учитывать для целей налогообложения расходы, связанные с ремонтом объектов основных средств, придется по новым нормам НК РФ.
Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы. Причем для целей налогообложения они признаются в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (ст. 260 НК РФ).
Но признаются они для организаций по-разному.
Так, организации промышленности, АПК, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезической и гидрометеорологической служб, ЖКХ имеют право отнести на прочие расходы всю сумму фактически произведенных затрат по ремонту основных средств.
Для остальных организаций порядок несколько иной. В отчетном периоде можно отнести на прочие расходы не более 10 % первоначальной (восстановительной) стоимости объекта. Если же фактические расходы превышают эту величину, то оставшаяся часть включается в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет или срока полезного использования объекта в зависимости от амортизационной группы, в которую включен объект.
Если объект включен в состав первой – третьей амортизационных групп (срок полезного использования объектов по этим группам от одного года до пяти лет), то сумма превышения как раз будет равномерно включаться в прочие расходы в течение этого периода.
Пример 4.
На балансе торговой организации находится объект, включенный в третью амортизационную группу. Полезный срок его использования - 4 года. Первоначальная стоимость объекта - 80 000 руб. В отчетном периоде (на втором году использования объекта) произведен его ремонт, стоимость которого составила 17 100 руб. По окончании отчетного периода объект должен использоваться еще 26 месяцев.
В отчетном периоде организация может отнести лишь часть произведенных расходов. Их сумма составит 8 000 руб. (80 000 руб. х 10%).
Оставшаяся часть - 9 100 руб. (17 100 – 8 000) включается равномерно в прочие расходы в течение оставшегося срока полезного использования - 26 месяцев. То есть ежемесячно можно будет относить на прочие расходы по 350 руб. (9 100 руб. : 26 мес.).
По объектам, включенным в остальные амортизационные группы, превышающие суммы включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет. Отметим, что полезный срок использования объектов, включенных в состав четвертой - десятой амортизационных групп свыше пяти лет.
Установление абсолютной цифры в пять лет по отнесению затрат может привести к тому, что частично фактические расходы по ремонту объекта не будут учтены в прочих расходах. Произойдет это при условии, если ремонт объекта проведен, когда оставшийся срок полезного использования объекта будет менее пяти лет, а объект списывается в момент окончания срока его полезного использования.
Конечно, было бы логичнее не учитывать часть затрат по ремонту объекта при его списании до истечения срока полезного действия - тогда и часть стоимости объекта не будет учтена при исчислении налога на прибыль. Если же объект полностью использовался этот срок, то, скорее всего, можно было бы и все расходы по его ремонту также учитывать в прочих расходах.
В немилость попали объекты, отнесенные к четвертой амортизационной группе. Срок их полезного использования – от пяти до семи лет. Скорее всего, ремонт понадобится на третьем или четвертом году их использования и до конца полезного срока использования остаются те же три - четыре года. А включать в прочие затраты превысившую величину необходимо будет как минимум пять лет.